NSA: brak podatku dochodowego przy umowach dożywocia

Dnia 17 listopada br. Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w składzie siedmiu sędziów w przedmiocie opodatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości w drodze umowy dożywocia. Sentencja uchwały brzmi, iż w obowiązującym stanie prawnym nie jest możliwe określenie tego przychodu ze względu na brak możliwości precyzyjnego określenia podstawy opodatkowania.

Umowa dożywocia jest regulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny w myśl których, osoba (dożywotnik) może zbyć nieruchomość w zamian za dożywotnie utrzymanie i opiekę oraz, w razie śmierci, opłacenie kosztów pogrzebu. Umowa ta dla swej skuteczności musi zostać zawarta w formie aktu notarialnego. Ze względu na specyfikę wzajemnych świadczeń dożywotnika i nabywcy nieruchomości powstał problem z określeniem przychodu od którego ma zostać naliczony podatek. Nie wiadomo bowiem czy jego podstawą ma być wartość nieruchomości czy świadczenia, które otrzyma osoba uprawniona. W pierwszym przypadku nie da się ustalić ceny nabycia nieruchomości bowiem nie jest ona wskazywana w treści umów dożywocia natomiast nie można oszacować wartości nieruchomości z tego względu, że taką możliwość ustawodawca przewidział tylko gdy cena jest nierynkowa. Wartość świadczeń, które ma otrzymać dożywotnik również jest nie do oszacowania ze względu na to, że nie można określić ile czasu dożywotnik będzie pobierał świadczenie z tytułu umowy i nie każde z nich jest świadczeniem pieniężnym (obowiązki drugiej strony często polegają na pielęgnacji w czasie choroby i doraźnej pomocy przy wykonywaniu codziennych czynności).

Trudności przysparza również określenie momentu, w którym powstaje zobowiązanie podatkowe.  Zgodnie z przepisami relewantna w tej sprawie jest chwila otrzymania świadczenia mającego wartość majątkową – natomiast z istoty umowy dożywocia wynika, iż dożywotnik otrzyma je dopiero w czasie późniejszym, przez czas nieokreślony i to o wartości, która nie jest znana w dniu zawarcia umowy.

NSA w swojej uchwale powołał się nie tylko na naruszenie przepisów ustawy o podatku od osób fizycznych, ale odniósł się również do art. 217 Konstytucji RP. Z treści ustawy zasadniczej wynika bowiem, że ustawa musi określać zarówno podmiot, przedmiot, stawki podatkowe, jak i podstawę opodatkowania. W omawianej sytuacji można zidentyfikować podmiot i źródło opodatkowania ale brak jest jego podstawy. Brak tego elementu wyklucza wydanie decyzji nakładającej podatek na dożywotnika, byłoby to bowiem zachowanie sprzeczne z ustawą oraz Konstytucją.

Bez względu na powyższe należy pamiętać, że umowa dożywocia jest obciążona podatkiem od czynności cywilnoprawnych. 

Patryk Hatak